修訂前后會計基本準則的變化及意義分析論文

　　[摘要]財政部于2006年2月發(fā)布了修訂之后的《準則—基本準則》。修訂后的準則與原有的會計準則相比發(fā)生了重大變化，更能適用我國的會計現(xiàn)狀和未來的發(fā)展趨勢，具有重要的意義。

　　財政部于2005年開始修訂《企業(yè)會計準則》（基本準則），2005年6月公布了征求意見稿和相關說明，2006年2月發(fā)布了修訂之后的《企業(yè)會計準則—基本準則》（07年1月1日實行）。修訂后的準則與1992年發(fā)布的企業(yè)會計基本準則（以下簡稱為原準則）相比，存在較大變化，具有重大意義。

　　一、修訂后基本準則的變化

　　（一）定位

　　繼續(xù)堅持基本準則的定位，但對名稱作了修改。西方國家的“財務會計概念框架”與我國的基本準則有相似之處，但其帶有“理念”的色彩，主要用于指導準則的制定工作，不作為準則體系的組成部分。而我國原有的基本準則長期已被界和實務界所接受。因此，按照我國的立法習慣和會計體系框架，對比成本和效益，修訂后仍然將《企業(yè)會計準則》定位為基本準則，但新準則的名稱被修改為《企業(yè)會計準則—基本準則》，從而明確區(qū)分了基本準則和具體準則，突出了基本準則的法律地位。

　　（二）總則

　　首先，制定目的發(fā)生了變化。原準則在制定時我國還沒有具體會計準則，所以基本準則直接規(guī)范企業(yè)會計制度，隨著1997年以來具體會計準則的出臺這種情況逐漸被改變，修訂后準則的目的是用來規(guī)范具體準則的制定。其次，對適用范圍進行了調(diào)整。原基本準則第二條第二款規(guī)定，在中華人民共和國境外的投資企業(yè)應當按照本準則向國內(nèi)有關部門編報財務報告。由于要求所有境外中國投資企業(yè)向國內(nèi)編報財務報告不盡合理，因此，新準則刪除了原準則第二條第二款的規(guī)定，編制合并報表的具體要求在《財務報表列報》、《合并財務報表》、《長期股權投資》等具體準則中規(guī)定，這樣更符合國際通行的慣例。

　　（三）會計目標

　　會計目標的作用不僅在于它是指導準則制定的基礎，更是評價會計準則制定和執(zhí)行情況的衡量標準，美國會計界在20世紀七八十年代形成了受托責任學派和決策有用學派兩流派。修訂前基本準則對會計目標的規(guī)定主要強調(diào)滿足國家宏觀管理的需要，采用決策有用的思路。但經(jīng)過10多年的發(fā)展，我國經(jīng)濟環(huán)境已經(jīng)發(fā)生了很大變化，會計目標應當是強調(diào)會計信息的相關可靠，維護公眾利益，以滿足投資人、債權人、政府以及企業(yè)管理層等各有關方面對會計信息的需求，因此，鑒于當前我國市場經(jīng)濟和資本市場的發(fā)育狀況，修改后的準則將“反映管理層受托責任的履行情況”補充進會計目標，指出：“企業(yè)會計應當如實提供有關企業(yè)財務狀況、經(jīng)營業(yè)績和現(xiàn)金流量等方面的有用信息，以滿足有關各方的信息需要，有助于使用者做出經(jīng)濟決策，并反映管理層受托責任的履行情況”，從而把決策有用觀與受托責任觀同時納入目標體系。

　　（四）會計一般原則

　　原基本準則第二章規(guī)定了12項會計一般原則，國際上一般稱為“會計信息質(zhì)量特征”。修訂后的準則將原“一般原則”修改為“會計信息質(zhì)量要求”，便于與國際慣例銜接。這項調(diào)整還體現(xiàn)了修訂后基本準則的概念框架傾向，對比FASB發(fā)布的第2號概念結(jié)構(gòu)公告“會計信息質(zhì)量特征”就起著連接會計目標與其他概念的“橋梁”作用。如果我國今后想把基本會計準則與財務會計概念框架等同，就少不了對信息質(zhì)量特征的。

　　修訂后的基本準則將權責發(fā)生制原則作為會計基礎在總則中進行了規(guī)定；由于成本屬于會計計量范疇，因此將歷史成本原則在新增的第九章“會計計量”中進行了規(guī)定；取消了劃分收益性支出和資本性支出原則，其體現(xiàn)在具體的`會計要素確認與計量標準中；將2001年1月實行的《企業(yè)會計制度》中“實質(zhì)重于形式”的原則納入基本準則；更加強調(diào)會計信息的相關性，弱化可靠性原則；對原基本準則規(guī)定的其他各項原則的內(nèi)容進行了適當補充和完善，如對謹慎性原則的表述，省去了“合理”二字。

　　（五）要素

　　新準則對會計要素的定義作了重大調(diào)整，是本次基本準則修改的核心部分，主要是以2000年國務院發(fā)布的《財務會計報告條例》對資產(chǎn)、負債、所有者權益、收入、費用、利潤進行了重新定義，取代了原準則會計要素的定義。

　　此外，新準則還吸收了國際準則中的一些合理，如引入國際準則中的“利得”和“損失”概念。由于《企業(yè)財務會計報告條例》作為更高權威的文件，規(guī)定了會計要素只有6項，所以新準則將兩者在“利潤”要素中加以體現(xiàn)。原準則表述為“利潤包括營業(yè)利潤、投資凈收益和營業(yè)外收支凈額”，而修訂后的準則表述為“利潤包括收入減去費用后的凈額、直接計入當期利潤的利得和損失等。”

　　（六）會計計量

　　基于計量在財務會計系統(tǒng)中的重要地位，修訂后的基本準則新增了會計計量的規(guī)范內(nèi)容，對重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值等計量基礎的概念、含義、條件等做出原則性規(guī)定。其主要原因是隨著我國會計實務的，成本之外的計量基礎被逐步引入到會計準則中。而原準則沒有對會計計量做出一般性規(guī)范，僅在一般原則中對歷史成本作了原則性規(guī)定，顯然無法滿足要求。

　　（七）財務會計報告

　　原準則使用了“財務報告”的表述，而我國《會計法》、新修訂的《公司法》、《證券法》和《企業(yè)財務會計報告條例》等、行政法規(guī)稱之為“財務會計報告”，但國際上均稱為“財務報告”，國內(nèi)公司編制的中報、年報等也稱為“財務報告”。為了保持與上位法的一致，又為以后修改上位法時埋下伏筆，新準則將原準則中的“財務報告”改為“財務會計報告（又稱財務報告）”。

　　因為國際會計準則中沒有財務情況說明書，而我國一般也不編財務情況說明書，所以新準則沒有明確規(guī)定“財務情況說明書”，而是規(guī)定為“其他應當在財務會計報告中披露的相關信息和資料”。此外，新準則還對財務報告的具體構(gòu)成及其內(nèi)容作了原則性的規(guī)定，其具體列報要求則由“財務報表列報”具體會計準則進行規(guī)范。

　　二、基本會計準則修訂的意義

　　這次財政部對《企業(yè)會計準則—基本準則》的修訂，具有重大意義：

　　第一，有助于明確基本準則的定位，為我國會計概念框架的建立提供基礎。這次基本準則的修訂后，基本準則定位明確，納入了更多地概念框架的思想和內(nèi)容，體現(xiàn)了基本會計準則的概念框架的地位與傾向，為我國財務會計概念框架的、建立提供了基礎。

　　第二，有利于法律法規(guī)間的協(xié)調(diào)，保證《公司法》、《證券法》順利實施。此次修訂保證了基本準則與于1999年修訂的《會計法》，于2000年發(fā)布的《企業(yè)財務會計報告條例》等法律法規(guī)的一致性。而且我國新《公司法》、《證券法》于2006年1月1日施行，也有必要對準則相關內(nèi)容進行修訂，以使其與有關內(nèi)容相銜接，保證《公司法》、《證券法》順利實施。

　　第三，有助于會計準則的協(xié)調(diào)，為具體準則的出臺和修訂打下基礎。由于基本準則在會計準則體系中處于最高層次，對各項具體準則的制定起統(tǒng)領作用，所以此次修訂為具體準則的修改打下了基礎。

　　第四，有助于我國會計的國際協(xié)調(diào)，促進我國會計的國際化進程。從修訂的內(nèi)容看，無論是“決策有用觀”的確立，還是“會計信息質(zhì)量要求”和“利得”與“損失”概念的提出，都有助于我國會計準則與國際會計準則的協(xié)調(diào)，提高我國會計的國際協(xié)調(diào)能力和國際化的進程。

　　[1]財政部會計準則委員會，《企業(yè)會計準則——基本準則》，2006.

　　[2]財政部會計準則委員會，《企業(yè)會計準則》，1992.

　　[3]涂毅，在基本會計準則與概念框架沖突中的權衡與選擇—從基本會計準則征求意見稿談起，財會通訊（綜合），2005（10）：74-75.

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